郝斌、戴卓萌：俄罗斯现行税法中企业所得税解析

点击：  作者：郝斌、戴卓萌    来源：俄罗斯中亚东欧研究  发布时间:2015-04-01 18:43:39

　

　

　　【内容提要】由于两国语言的不同,尤其是俄语法律用语的公文语体所限,透彻的理解俄罗斯法律一直是我国企业界开展对俄合作的一大障碍。用简明易懂的语言将俄罗斯税法中佶屈聱牙的官样文章的内容完整、准确地介绍分析给我国涉外(尤其是涉俄)经济工作者,就是本文的宗旨所在。

 

　　【作者简介】郝斌,黑龙江大学俄语学院教授;戴卓萌,黑龙江大学俄语学院副教授。

 

　　企业所得税是俄罗斯最重要的税种之一。俄罗斯联邦预算收入的20%均来自该税种[1]。实践证明,我国投资俄罗斯的企业负责财务、税收的人员在同俄罗斯税务 机关打交道时均有棘手难办、不易共事的感觉。这其中除了税收机关与纳税人关系上众所周知的原因之外,一个重要的因素就是尽管中俄两国税法的规定上大体一 致,但是在对一些项目、科目及概念的内涵的理解上仍存在着一定的区别。俄联邦企业所得税法主要由下列法律要素组成:

 

　　纳税人(Налог оплательщики)

 

　　俄联邦税法第246条明确规定,所得税的纳税人为俄罗斯企业和通过常设机构在俄罗斯从事经营活动并在俄罗斯获得收入来源的国际组织[2]。应该指出的是,根据俄罗斯相关法律,俄罗斯企业的办事处和分公司不具有法人资格,因此不能作为独立纳税人。

 

　　应税对象(объектналогообложения)

 

　　对于俄罗斯企业来说,应税对象为扣除法定的费用后的收入部分。关于在俄罗斯获利的外国企业,税法区分了两种不同的情况:一种是该企业在俄有常设机构,这时应 税对象应是扣除该常设机构费用后的那部分收入。另一种是该企业在俄无常设机构,这时应税对象则是该企业在俄获得的全部收入。

 

　　有时,有些收入很难单一定为是来自俄罗斯联邦还是来自于国外。俄税法42条第2款对某些难以确认其收入所在地的情况进行了专门规定。税法将这类收入的增税裁定权定为由联邦驻各州的税收监管部门具体负责,通常的做法是根据具体情况将收入分为国内和国外两段征税。

 

　　税基(налоговая база)

 

　　俄罗斯现行的税法体系中,所得税税基的确定对于企业纳税来说是一个关键性的问题。所得税税基是指一个企业所获得的利润的货币表现形式。从理论上讲,企业的税 基数应等于一个企业的全部收入减去该企业的全部支出后余下的那部分资金数额。但是,由于税务机关与企业对支出和收入的理解有出入,税法规定的扣除项目与企 业会计制度规定的成本费用在口径上不完全一 致,所以企业财务利润往往不等于核税所得额。同时又由于收入和支出在企业会计报表的记录时间和税务机构的报税期常常不相吻合,因此也会直接影响到某一财政 时间内税基计算的差异。为了统一计算的项目及其内容标准,俄罗斯税法对记入企业税基的(包括俄罗斯企业和在俄罗斯的外国企业)的收入和支出的具体科目及其 在时间上的确定均做了严格的规定。

 

　　核税方式(Метод исчисления налога)

 

　　首先,在收入和支出的计算公式方面,俄联邦税法允许有两种计算方式:会计核税法和出纳核税法。所谓会计核税法是以收入和支出在财务上入账时间为核税依据,而不考虑应收和应付的具体时间和收支方式。出纳核税法则是以收入和支出的实际发生时间为计算依据。

 

　　从两种方式相比较的结果不难发现,出纳核税方式对企业的发展更为有利。这一核税方式使得企业不必从纳税的角度过多地考虑以货币形式产生的收入和支出之间的差 额。这不仅可以使企业有更多的资金用于周转,而且在企业应收账款一旦出现问题时不至于使已经恶化的经济局面会因为已缴税难于索回而雪上加霜。

 

　　根据俄罗斯税法第273条规定,只有具备下列条件的企业可以采用出纳核税法:企业前4个季度的季度平均收入(扣除增值税)不超过100万卢布。

 

　　由于出纳法是以具体的财务收入和支出为核税依据,因此,相应收入和支出的日期就具有重要的意义。俄联邦税法第237条对企业不同类型费用支出日期的确定做出 了如下的规定:材料支出、工资支出和租赁支出(包括银行贷款利息支出)等计算日期为账户上提取上述款项或现金和其他方式支付之日;各种税费的支出以税费支 出发生日为准;经营中产生的折旧费允许计算在内。

 

　　收入的种类(Классы доходов)

 

　　下面我们先来看一下俄联邦税法中关于收入的规定。

 

　　首先,关于收入的认定应以原始票据为依据。

 

　　根据俄财务细则,原始票据必须具备下列项目:

 

　　票据名称;票据号;制票日期;制票单位名称;科目内容;本科目所使用的单位名称;本科目编制责任人职务名称;上述人员的签字。

 

　　与经营有关的财务票据应由单位领导和主管财务的总会计师签字,或由上述人员指定的专人负责签字。

 

　　从纳税的角度出发,俄联邦税法中区分出两种类型的收入(税法第247条):(1)由销售产品(服务等)和出让不动产使用权获得的收入;(2)营业外收入。

 

　　需要特殊指出的是,俄联邦税法的第一部分和第二部分均未规定出不动产使用权的内涵。根据俄税法第11条第2款的规定,税法中所使用的术语除单独标出涵义者之 外,其他用法与该术语在其他法律条文中使用含义相同。但是,正如俄罗斯法律研究者们所指出的,在“不动产使用权”这一术语使用最为经常的俄联邦民法中,同 样缺少对该术语的定义。“这一点常常导致因对术语的理解不同纳税人和征税机构之间的分歧。”

 

　　上述收入的计算应刨除相应的增值税和特别消费税。

 

　　关于营业外收入所涵盖的范围,俄联邦税法具体解释如下:(1)投资或参股其他企业所得的红利、股息。其中不包括:相关企业清算后根据参股情况所得的货币或实 物性补偿;企业向股东转赠的股份;由非商业性组织投资建立的经营性企业 对该非商业性组织的回报。值得注意的是,根据俄罗斯通行的定义,一个企业在另一个企业中持股超过20%即为关联企业。俄罗斯税务人员对关联企业之间的业务 的审核通常是较苛刻的。(2)根据俄联邦中央银行官方汇率进行外汇买卖获得的差价部分;(3)由于合同违约而产生的来自违约方的罚金、惩罚性利息以及因遭 受损失而得到的补偿等。如果援引俄罗斯民法第15条第2款的解释,那么这里的损失即包括经营方实际承受的物质的损失,还可能包括应得到但未能得到的远期利 益的损失。这里存在着一个术语使用的问题。俄税法中表示“损失”意义使用两个词 (ущерб和убыток),其中,前一个词多表示实际发生的支出或损失,而后一个词(根据俄罗斯民法第15条第2款的解释)除了表示亏损外,还具有失 去本应得到但由于某种原因未得到的利益。俄联邦税法在关于营业外收入的定义中同时使用了这两个词。这样,无论是来自于对任何一种损失的补偿均应计入应税的 营业外收入中。而在关于营业外支出的定义(税法第265条)中,俄联邦税法仅仅使用了ущерб一词,即只承认现实发生的支出和损失。这样,企业应对方要 求对预期损失(убыток)的赔偿根据税法明文规定就无法计入到 应税的营业外支出中。同时,这也给企业间合同纠纷的扯皮提供了借口。违约企业完全可以在无相关税务科目的借口下逃避对对方企业因未实现预期的利润而承受的 损失所承担的补偿的责任;(4)来自不属于纳税人经营范围的不动产租金收入。关于这一条款最早的税法是将不动产租金定为营业外收入。而在同期俄罗斯会计制 度中,该项收入既可记为营业收入,又可记为营业外收入。这里,税法同会计记账规则明显发生了偏离。目前的税法将这一收入同时列为营业收入和营业外收入,从 而纠正了先前税法中的不足,使得会计制度同税收制度在这一科目上统一起来;(5)不属于纳税人经营范围的脑力投资(主要是指以发明权、独创权、实用新型等 为内容的专利)所带来的收入;(6)根据借贷协议、银行存款、各类有价证券及各种债权所产生的收入;(7)从收入中提取的各类准备金,其前提是这些准备金 在提取时已纳入了应税计算。根据俄罗斯税法,企业可以建立以下各类准备金:呆坏账准备金,保修服务准备金,银行准备金,保险准备金,有价证券买卖准备金, 设备维修准备金,职工休假、年终奖励准备金;(8)通过转让形式获得的对不动产(其他形式的财产或服务)的永久产权或永久使用权带来的收入。受赠予方应对 永久使用权或产权进行价值评估,并以纳税人的身份通过文件的形式确认受赠与财产的价值;(9)根据俄联邦税法第278条规定,纳税人通过协议参与合伙经营 所得可记入营业外收入;(10)本应税期内新发现的以往各年的收入;(11)因汇率差异所产生的差价收入;(12)核电站根据俄联邦所签订的国际公约或俄 联邦立法而获得的用于提高其运营安全性的非生产性的无偿资金进项;(13)拆除终止使用的大型设备所获得的实物性收入或其他财产;(14)在慈善援助和专 项慈善活动支出(预算内资金除外)的框架内以资金形式、实物形式、成果或服务形式体现出来的所得;(15)用于建立保障和发展核电站安全备用金的专项用款 以及后来挪作他用的款项;(16)由于减少注册资金而产生的收入,其前提是这一注册资金的减少不是建立在归还股东投入的基础上;(17)非商业性组织归还 的前期所得,并且相应的所得已经被计入到了税基之内;(18)通过诉讼或其他方式获得的已核销的债务收入;(19)期货交易的收入;(20)财产清点所产 生的商品库存或其他财产增值的部分。具体的清点程序和定价方式见俄财务记账法第6条第3款[4];(21)已超过时效或已核销的媒体产品或书刊产生的收 入。

 

　　不计入税基的收入(Доходы,не учитываемые приопределении налоговой базы)

 

　　根据俄联邦税法第251条,企业的下列收入不计入税基:(1)采用会计核税法的企业所获得的作为商品预付款形式的不动产、不动产使用权和其他的财产或服务。 本条款不适用于以实际发生收入和支出为核税依据的企业;(2)有关不动产、不动产使用权、其他的财产或服务的订金或担保;(3)以不动产、不动产使用权或其他财产使用权形式计入到注册资本的出资(包括股票发行收入);(4)合作企业解体或清算后股东间财产分配所得或出资人从合资、合作企业中退出后作为返还 的原始投资部分的不动产、不动产使用权或其他财产使用权;(5)合作伙伴或其继承人提取该伙伴原始投资或拆分投资时所获得的具有价值的不动产、各种物权和 非物权;(6)以无偿援助(关于无偿援助的内涵在《俄罗斯联邦无偿援助法》中有明确的规定)形式获得的资金和财产;(7)核电站根据俄联邦所签订的国际公 约或俄联邦立法而获得的用于提高其运营安全性的非生产性的收入;(8)预算内单位根据各级行政机构决议取得的财产;(9)根据委托、代理协议以及其他相关 协议,接受委托机构或代理机构作为酬劳所取得的财产(包括资金)以及用于弥补损失之用的收入。委托费、代理费或类似的酬劳不计入其内;(10)根据借贷协 议转入的资金或财产以及为偿还相关借贷协议而发生的资金或财产收入;(11)俄罗斯企业从以下各方无偿得到的财产:来自于在接受财产企业中持股比例不大于 50%的股东企业,来自接受财产企业持其股份大于50%的企业,来自于在接受财产企业中持股比例大于50%的个人;(12)返还的预算和各预算外基金多征 和多缴部分,包括税金、罚金以及相应的利息;(13)企业根据俄联邦相关法律在从事有价证券业务或清算业务时为降低风险而建立的各种社会基金保证金; (14)专项财政拨款基金。纳税人应对专项财政拨款进行单独剥离报告,否则税务机构将对专项财政拨款予以征税;(15)根据股东大会关于增加股份制企业注 册资本的决议股东单位按原始股份或投资额所增持的股份;(16)贵重宝石评价溢价后的差价部分;(17)某一税期内企业根据俄联邦法缩减注册资本得到的结 余;(18)根据禁止化学武器研制、生产、储存和使用以及销毁化学武器公约第5章应予以消除的设施拆卸后得到的实物财产和材料;(19)根据国家各级预算 建立起来的农业及土壤改良项目方面的农业企业(包括企业内部的供水、供气和供电设施)生产所得;(20)国家特种(放射性)原料储备机构所获得的旨在补充 相关储备的财产及其使用权;(21)各级纳税人根据俄联邦法和联邦政府减免决议核销贷款后所余部分;(22)国家及地区教育单位以及有权从事教育的非国有 教育单位为进行教学无偿获得的不动产;(23)俄罗斯各个国防技术运动组织根据俄联邦法得到的旨在用于公民军事训练、青年爱国军事教育和发展航空、技术、 实用性军事体育项目的各类资金;(24)有价证券根据市场实际价格产生的溢价部分;(25)旨在防止有价证券贬值而建立的准备金;(26)单一所有制企业 从该企业财产所有者或其授权机构处获得的资金和其他形式的财产;(27)宗教组织因完成 教仪和出售宗教书刊和其他具有宗教意义的实物获得的财产(包括资金)和(或)财产使用权;(28)邮电通讯业符合俄联邦法律规定的综合服务所取得的收入; (29)典当抵押企业依据企业章程得到的抵押财产、货币和房地产使用权;(30)医疗机构通过强制性医疗保险体系从医疗保险承保单位按规定使用的预防性保 险费中获得的财产(服务);(31)养老保险机构旨在增加劳动退休金积累而进行的不动产经营产生的收入。下列收入通常也不计入到核税税基中:企业加入同行 业行会的会费,民法允许的赞助费等;非商业性机构按遗嘱受赠予的财产。

 

　　从联邦预算、联邦各主体预算、地方性预算和预算外基金计划中拨出的用 于支持非商业性机构活动的资金;这里需要强调的是,根据莫斯科联邦税务局在2005年7月28日编号20-12/53755的税务解释,非商业性机构即便 是在同国家签订的合同基础之上进行的有偿性的服务,也应纳入申税范围[5]。用于慈善事业的财产和资金收入;来自非国有养老基金的投资;用于建立非国有养 老保险准备金的对非国有养老基金的养老保险投入;企业来自发起人的用于专项费用的资金;专为律师团体划拨出的律师费用;工会组织通过协议收到的用于开展工 会章程规定的各项活动的经费;宗教组织收到的旨在从事与其组织章程相吻 合的活动的财产(包括资金)及财产使用权。

 

　　支出确定程序及其分类(Порядок определения и классификация расходов)

 

　　根据俄罗斯财会制度的规定,企业费用按其性质分为以下四类:日常经营费用;具体业务费用;营业外费用;特殊费用。

 

　　俄罗斯税法第25条将费用定义为企业所承担的合理有票据的支出(以及第265条规定的合理有票据的亏损)。前期亏损额一般是在本税务期核销。

 

　　俄罗斯税法第253条中列出了与企业生产和销售相关的费用种类,主要包括以下六项内容:(1)产品制作、保管、运输的费用,提供服务、购买及销售商品(服 务、物权和非物权等)的费用;(2)基本设施及其他设施的检修和保养的费用;(3)购买原材料的费用;(4)产品研发费用;(5)强制性保险和自愿性保险 费用;(6)其他与生产和销售相关的费用。

 

　　关于本条第2款中提及的“其他设施”的理解,应参照俄罗斯联邦财政部2001年3月30日批准颁发的《基本设施登记原则》的文件,以避免企业同税收机关之间不必要的麻烦。在《基本设施登记原则》中,对那些设施属于基本设施作了详细的规定[6]。

 

　　下面,我们将从原材料费用、劳动报酬费用、累计折旧费用和其他费用等4个方面来探讨一下上述产销费用的内容。这里应该指出的是,按不同方式上税的企业在计算费用方式时可能彼此不完全一致。

 

　　1·原材料费用(Материальные расходы)

 

　　根据俄罗斯税法第254条规定,原材料费用主要包括用于生产的原料、包装材料,生产工具和实验检测设备,配件,水、电、采暖和其他燃料的开支,外加工费用, 运输费用,与基本设备使用相关的环保开支,包括佣金在内的购买商品的费用计关税,包装费,各种生产、保管和运输损耗,技术性损耗,生产下来的边角料等。

 

　　有关生产过程下来的边角料,俄罗斯税法第254条规定的不是很清晰。属于边角料范畴的 有:生产下来的废料、半成品废料,非管线和其他在生产过程中形成的、已经部分地失去其最初使用价值的废旧材料。对于边角料的定价,主要取决于它们是否还可 以用于某一生产过程或辅助生产过程,或是直接以废料形式卖给他人,并以此确定它们的价格和相关的费用。

 

　　用于恢复土质及其他的环保措施费用、保管和运输中的损耗、生产和运输过程中的技术损耗、矿上开采的前期准备等费用均可比照材料费用执行;

 

　　正如俄罗斯税法研究者们所指出的,税法对其他的环保措施模糊规定“可以使许多开支归入这一科目,同时也可能导致纳税人和税务机关之 间的冲突。”[7]

 

　　应用会计核税法的企业上述费用的确定通常可选取以下任意一种计算方式:按具体材料或费用的实际单位计价;按平均价格计价;按时间顺序上最早的价格计价(ФИФО[8]);按最近一次的价格计价(ЛИФО[9])。

 

　　应用出纳核税法的企业上述费用的确定因以具体支出为准,故上述计算原则只起参考作用。

 

　　2·劳动报酬费用(Расходы на оплату труда)

 

　　劳动报酬费用包括工资形式和实物形式的报酬,共有25项内容,其中主要包括:(1)基本工资,职务工资,各种补贴或附加工资等等;(2)岗位补贴及岗位奖励 等;(3)各种与工作相关的补偿性费用,夜班费,兼职费,加班费,因故停工工资,保健费,法定节假日加班及其他的加班费,误餐费;(4)奖金和各类一次性 奖励等;(5)法定的员工保险及按自愿原则进行的协议保险(非国家的养老保险,主要为人身保险和退休保险)费用,劳保费用等。俄联邦税法所认可的全部保险 的费用不应高于劳动工资支出的12%;与以往的关于劳动工资法律不同,新的税法在这方面规定得较为宽泛,即所有涉及用工的费用都可以列进去。这就为企业的 正常支出提供了法律上的方便。这里需要注意的一个问题是,企业自行确定的报酬支出应该有相应的用工合同或 协议作为扣税的法律依据。

 

　　3·折旧费(Расходы на амортизацию)

 

　　在俄税法256条中有关折旧费用的规定大体如下:(1)列入折旧的设备使用期限必须大于12个月,其价值应大于10 000卢布;根据俄税法,起始价值低于10 000卢布的设备属于材料费用科目。(2)下列各项不属于折旧范围:土地及各类自然资源(水、矿资源及其他自然资源)、生产用原材料储备、产品储备、未完 工的工程建筑、有价证券和各类期货衍生手段;

 

　　预算内单位的不动产、非经营性企业通过专项支出取得的用于专门目的的非经营性不动产、 通过预算内专项财政支出取得的不动产(不包括已经股份化的建筑)、公益性建设项目(通过申请预算内专项支出或引进其他类似的转型资金建设的林业项目、筑路 项目等)和其他类似的建设项目、繁殖用牲畜、水牛、黄牛、牦牛、驯鹿和其他驯化的野生动物、书刊及艺术作品的版权、人工智能成果的使用权和本文前面列举的 俄罗斯税法规定的不列入折旧费开支的科目;

 

　　根据转让协议无偿得到的财产,根据单位领导决议停止使用3个月以上的设施,根据单位领导决议现阶 段处于改造和装修期限超过12个月的设施。(3)根据折旧期限折旧设施被分为10大类:第一类是使用期限为1~2年(包括2年)的设施;第二类是使用期限 为2~3年(包括3年)的设施;第三类是使用期限为3~5年(包括5年)的设施;第四类是使用期限为5~7年(包括7年)的设施;第五类是使用期限为 7~10年(包括10年)的设施;第六类是使用期限为10~15年(包括15年)的设施;第七类是使用期限为15~20年(包括20年)的设施;第八类是 使用期限为20~25年(包括25年)的设施;第九类是使用期限为25~30年(包括30年)的设施;第十类是使用期限为30年以上的设施。(4)折旧费 提取的方式可以是平均等额的线性方式,也可以是非线性方式。

 

　　4·其他费用(прочие расходы)

 

　　关于企业的其他费用的规定在俄联邦税法第264条。这些费用内容庞杂,其中仅大项就有49项之多,大项下还套有小项。其中的一些项目规定得比较笼统,企业可根据自身产销的特点进行对自己有利的套用或申请增加一些具体的费用。

 

　　企业自定和申报费用应参考以下原则:(1)费用的发生应与企业收入相关;(2)费用具有财务上的可论证性;(3)费用应具有票据支持;(4)同税法第270条(本条中规定了49项非应税费用)规定不相抵触;(5)费用应能折成相应的货币单位。

 

　　企业营业外支出(внереализационные расходы)

 

　　关于企业营业外支出在俄联邦税法中主要集中在第265条中。税法同时指出其所列的费用不具有穷尽的性质,也就是说纳税人可酌情予以补充。企业属于这方面的主 要费用支出有:(1)房屋租赁和维修及保养费用(包括折旧费用)。这里所说的房屋主要指生产用厂房。在关于职工住房方面,俄罗斯财政部2006年1月25 日编号为03-03-04/1/58的关于住房租金的税务解释信件中,只承认公出人员住房租金费用可以纳入应税费用中[10];(2)因借贷而产生的利 息。这里应该特别注意的是,关于借贷利息,俄税法269条规定其最大数额不应高于或低于同期同等条件下银行间 平均利息的20%。由于在税法的其他部分均未给出计算银行间平均利息得出的方式,故在企业借贷人和税务部门之间可能会由于计算结果的不同而产生分歧; (3)组织发行企业债券的费用;(4)与购买有价证券相关的费用;(5)由汇率下降而产生的亏损额;(6)建立呆坏账准备金的费用(其中,准备金额度的确 定原则为:到期90天以上未还的欠款允许100%建立准备金,到期45天以上未满90天的欠款允许50%建立准备金,45天以下的欠账不允许建立准备金。 另外,全部欠款建立准备金额不应超过本税期收入的10%。);(7)建立保修和保修服务的准备金的费用。有关这一准备金的额度问题,俄税法建议以过去3年 的产品总销售额和实际发生的保修费用为依据,算出保修费用的百分比后乘以当年产品销售额得出。因此,某一保修费用准备金的建立最合适的时间应该是销售该产 品3年后。当然,这并不影响这一产品在此之前的销售和保修;(8)设备报废费用;(9)设备闲置或改造的费用;(10)法律纠纷、仲裁等费用;(11)因 订货合同取消和无效产生的费用;(12)包装费;(13)败诉费、罚金、补偿费等;(14)银行往来费用;(15)年度股东大会费用;(16)符合俄联邦 税法301~305条规定的金融期货业务的费用;(17)向俄罗斯国防体育技术组织划拨的公民 军事培训经费;(18)其他合理的费用。

 

　　税法第270条规定了49项不计入应税税基的费用,主要为以下三大类费用:(1)企业自有资金承担的费用;(2)税法最低限额之上由企业承担的费用;(3)税法255条未纳入的职工的开支;

 

　　企业所得税的税率(налоговые ставки)

 

　　近 几年来,俄罗斯企业所得税税率屡经修正,其基本精神是要逐步降低企业所得税。根据现行税法之前的所得税法(1992年1月1日开始执行),企业所得税税率 按经营是否为商业性还是非商业性分别为48%和35%。相比之下,2002年1月1日开始执行的现行俄罗斯税法第284条规定的企业所得税税率是大大地降 低了(这里的“降低”更准确地说应该是“统一”,即原来的各项优惠基本均被取消,其中包括工业企业原享有的投资优惠和资产重新评估给企业带来的实惠。在俄 罗斯原来的税法制度下,经测算,投资优惠可以使所得税降低50%,即企业实际缴纳的所得税为35%的一半至17.5%。因此,新的所得税税率(24%)不 是使所得税降低了11%,而是实际增加了6.5%。原税法中的另一项规定———关于每年资产重新评估的规定使得俄企业尽享俄罗斯往年严重的通货膨胀带来的 好处。每年进行的资产重新评估导致资产的升值,继而导致企业折旧支出的 加大和税基的减少)。

 

　　1·俄罗斯企业(这里不包括赌场等娱乐类服务 性企业。对娱乐性企业的所得税税率,俄税法在专门章节〈第29章〉中进行了单独的规定。)所得税税率为24%,其中,6.5%的税金进入联邦预 算,17.5%进入各联邦主体(州和共和国)预算。各联邦主体有权通过立法的形式针对特定的纳税人实行优惠税率,优惠税率最低不得低于13.5%;2·在 俄罗斯无常设机构的外国企业所得税税率标准为,国际运输中租赁船舶、飞机、集装箱及其他运输设备经营、租赁费用按10%征收所得税;其他除有价证券外的一 切收入按20%征收所得税;

 

　　3·股息收入的纳税标准如下:

 

　　俄罗斯企业和具备俄罗斯法人资格的纳税人对来自于俄罗斯企业的股息收入的所得税税率为9%;外国企业对来自于俄罗斯企业的股息收入的所得税税率和俄罗斯企业对来自于外国企业的股息收入的所得税税率均为15%;

 

　　4·借贷业务所得税纳税税率为:

 

　　国家及地方政府发行的有价证券按红利的15%缴纳所得税;至2007年1月1日仍有效的发行期不低于3年的地方性有价证券按红利的9%缴纳所得税;1997年1月20日前(包括1月20日)发行的国家和地方性债券利息所得不征所得税;

 

　　税期(налоговыйпериод)

 

　　税期是指纳税人至某一截止日期应计算出税 基并按规定进行纳税的一段时间。企业所得税的核税期通常为一个自然年度。与此同时,对于不同的纳税人还应用有不同的申报税期。根据俄罗斯税法,所得税申报 期通常为3个月、6个月和9个月。对于每月按实际利润纳税的纳税人,税期则为1个月、2个月、3个月不等。

 

　　纳税程序及预交税程序(порядок исчисления налога и авансовых платежей)

 

　　有 关所得税的纳税,俄联邦税法规定了3种缴纳方式:按税期纳税;按季度预交税;按月预交税。税务机关按税期计算出每季度或每月企业应税额并计算出纳税多少。 企业可以在以下两种方 式中任选一种按月纳税方式:第一种方式包括:(1)在前几个税期统计的基础上企业第一季度以每月预交税金的方式纳税;(2)在第二季度上缴该年度税金的 1/3;(3)根据第一季度预交税金和第二季度上缴的1/3年度税金与半年应交税金的实际发生差额上交剩余的第二个1/3税金;(4)根据二季度预交税金 和三季度上缴的1/3年度税金与9个月应交税金的实际发生差额上交剩下的第三个1/3税金;第二种方式则是在每月预交税金的基础上,通过在税期结束时按实 际发生的利润扣除已预交税金的方式进行纳税。每月预交税金日期应不迟于当月28日,而每季度预交税金日期应不迟于下季度前面月份的28日。纳税人或纳税代 理人应税期税务申报应不迟于每年3月28日。

 

　　这里,我们想引用俄罗斯法律研究者关于俄罗斯现行税法写的一段话来结束我们的解析:“无论立法 者是如何处心积虑地构思并通过一个又一个法律,法律中的空子以前有,现在有,将来还会有。因为法律不可能考虑到现存的全部关系。在税收关系从大量的彼此甚 少联系的各种各样税收法则向力求原则统一、但同时确是由分别在不同的时段开始生效的个别的税法构成的税法体系过渡的历史时期,不可避免地要出现许多法律上 的空白,有时甚至会出现一些重要的方面无法可依的情况。”[11]正如俄罗斯税法专家们所指出的,以2002年为例,尽管对于俄罗斯企业来说,名义上的所 得税率为35%,而银行和保险公司的所得税率为43%,但是许多企业实际缴纳的所得税均不超过10%[12]。并且,俄罗斯联邦宪法法院2003年5月 27日做出的第№9П决议中指出:“不允许追究那些尽管实际上确是少缴纳税款的纳税人的责任,如果法律规定其可享有减免税务的权利并可选择对其有利的经营 方式和最少纳税方式。”[13]然而,只有对于谙悉俄罗斯相应的财务和法律规定的人来说,上面的这些话才具有真正的意义。